Lebensverlängernde Maßnahmen für die Cash-GmbH

Die steuerliche Behandlung der unentgeltlichen Übertragung von Betriebsvermögen durch Schenkung oder Erbschaft wurde mit der Reform des Erbschaftsteuergesetztes 2009 grundlegend überarbeitet.

Demnach bleiben für die Erbschaft-/ Schenkungsteuer 85% des ermittelten Unternehmenswertes außer Ansatz, wenn die Quote des Verwaltungsvermögens nicht mehr als 50% beträgt. Was unter dem Begriff des Verwaltungsvermögens zu subsumieren ist, ist abschließend im § 13b Abs. 2 ErbStG geregelt. Zum Verwaltungsvermögen zählen somit u. a. an fremde Dritte verpachtete Betriebsgrundstücke, betriebliche Beteiligungen an Kapitalgesellschaften, wenn die Beteiligungsquote nicht mehr als 25% beträgt, aber auch Wertpapiere, Kunstgegenstände oder Münzen. Beträgt die Quote des Verwaltungsvermögens höchstens 10%, bleibt für die Ermittlung der Erbschaft- / Schenkungsteuer auf Antrag sogar 100% des Unternehmenswertes außer Ansatz. Weitere Voraussetzung für diese Begünstigungen ist unter anderem, dass das Unternehmen 5 bzw. 7 Jahre bei Inanspruchnahme der Begünstigung fortgeführt werden muss.

Neben dem sachlichen Freibetrag für die unentgeltliche Übertragung von Betriebsvermögen, kann der Erbe / Beschenkte noch einen persönlichen Freibetrag nach § 16 Abs. 1 ErbStG geltend machen. Die Höhe dieses Freibetrags richtet sich nach der Steuerklasse gemäß § 15 ErbStG, deren Zuordnung wiederum wird durch den Verwandtschaftsgrad bestimmt. So erhalten beispielsweise der Ehegatte einen Freibetrag von EUR 500.000,00, die Kinder einen von EUR 400.000,00 oder die Enkelkinder einen Freibetrag von EUR 200.000,00.

Die Begünstigung für die unentgeltliche Übertragung von Betriebsvermögen brachte ein in der Literatur diskutiertes Gestaltungsmodell hervor, dass sich insbesondere für die steuerneutrale Übertragung von Geldvermögen eignet und anhand des folgenden Beispiels dargestellt wird (sog. Cash-GmbH):

Der Vater besitzt Barvermögen in Höhe von EUR 1.000.000,00, dass er seiner Tochter schenken möchte. Bei Ausübung der Schenkung ermittelt sich vereinfacht die Schenkungssteuer wie folgt:

Wert des Barvermögens EUR 1.000.000,00
abzgl. sachliche Steuerbefreiung EUR 0,00
= Bereicherung EUR 1.000.000,00
abzgl. persönlicher Freibetrag EUR -400.000,00
= steuerpflichtiger Erwerb EUR 600.000,00
anfallende Schenkungssteuer 90.000,00

Errichtet der Vater jedoch nun eine GmbH unter Einlage der Zahlungsmittel in diese und schenkt anschließend die GmbH-Anteile seiner Tochter, errechnet sich die Schenkungssteuer wie folgt:

Wert der GmbH-Anteile abzgl. sachliche
Steuerbefreiung für Betriebsververmögen
nach § 13a Abs. 8 Nr. 1 ErbStG - 100% EUR 1.000.000,00
= Bereicherung EUR -1.000.000,00
abzgl. persönlicher Freibetrag EUR 0,00
= steuerpflichtiger Erwerb EUR 0,00
anfallende Schenkungssteuer 0,00

Da Zahlungsmittel nicht als Verwaltungsvermögen qualifiziert werden, kann hier der Verschonungsabschlag für Betriebsvermögen von 100% in Anspruch genommen werden und somit das Vermögen steuerneutral an die Tochter übertragen werden.

Dieses Gestaltungsmodell ist unter dem Namen „Cash-GmbH“ publik geworden. Der Gesetzgeber versuchte die Rechtslücke mit dem Jahressteuergesetz 2013 zu schließen, so dass Zahlungsmittel künftig doch als Verwaltungsvermögen zu qualifizieren sind, wenn sie mehr als 10% des Wertes des Betriebsvermögens betragen. Da das Jahressteuergesetz am 17.01.2013 durch den Bundestag jedoch insgesamt abgelehnt wurde, darf das Gestaltungsmodell der „Cash-GmbH“ vorerst weiterleben.

Doch nicht nur die Entwicklung der vorerst gescheiterte Gesetzesnovellierung zur Gestaltungsein-dämmung der „Cash-GmbH“ bleibt mit Spannung abzuwarten. Denn neben dieser hat der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 27.09.2012 ein Verfahren dem Bundesverfassungsgericht vorgelegt, in dem er die Verfassungsmäßigkeit der besonderen Begünstigung von Betriebsvermögen insgesamt anzweifelt. Sollte das Bundesverfassungsgericht dieser Auffassung folgen und die besondere Begünstigung für Betriebsvermögen aufgeben, könnte dies zu Liquiditätsengpässen bei der unentgeltlichen Übertragung führen.

Wenn man sich mit der Frage der unentgeltlichen Unternehmensnachfolge auseinandersetzt, gilt es neben den Regelungsgehalt des Erbschaftsteuergesetzes auch die Normen des Einkommensteuergesetzes zu beachten, damit eine Übertragung nach Möglichkeit steuerneutral durchgeführt werden kann.

Insbesondere die sog. Gesamtplanrechtsprechung des Bundesfinanzhofs führte zu erheblichen ertragsteuerlichen Risiken bzw. zeitlichen Hemmnissen bei der Gestaltungsumsetzung.

Die sog. Vermutung eines Gesamtplans liegt dann vor, wenn beispielsweise in Vorbereitung auf die vorweggenommene Erbfolge, bei Unternehmensumstrukturierungen oder Veräußerungen wesentliche Betriebsgrundlagen aus dem Unternehmen ausgegliedert werden und für das verbleibende Betriebs-vermögen Steuervergünstigungen in Anspruch genommen werden. Als wesentliche Betriebsgrundlagen sind jene Wirtschaftsgüter anzusehen, die für die Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebs not-wendig sind. Dazu zählen beispielsweise Grundstücke und Gebäude oder Fertigungsmaschinen.

Wurden bisher solche wesentlichen Betriebsgrundlagen innerhalb einer Frist von weniger als 3 Jahren vor einer Übertragung, Umstrukturierung oder Veräußerung ausgegliedert, konnten analog Steuervergünstigungen für das Unternehmen nicht in Anspruch genommen werden.

Von dieser Auffassung ist der Bundesfinanzhof mit Urteil 02.08.2012 nun abgerückt. Die Folgen des Urteils sollen anhand eines Beispiels bei der vorweggenommenen Erbfolge verdeutlicht werden:

Der Vater betreibt als Einzelunternehmer eine Schreinerei sowie einen Malerbetrieb. Zum Betriebsvermögen der Schreinerei gehört ein Grundstück nebst Gebäude. Im Wege der vorweggenommenen Erbfolge soll das Schreinereiunternehmen an seinen Sohn übertragen. Allerdings möchte er das Betriebsgrundstück in das Betriebsvermögen seines Malerbetriebs übertragen und anschließend an den Sohn langfristig vermieten.

Nach § 6 Abs. 5 S. 1 EStG kann der Vater das Grundstück nebst Gebäude steuerneutral zu Buchwerten in das Betriebsvermögen des Malerbetriebs übertragen. Die Übertragung der Schreinerei auf den Sohn kann grundsätzlich ebenfalls nach § 6 Abs. 3 S. 1 EStG steuerneutral zu Buchwerten erfolgen. Da jedoch der Vater vor der Übertragung wesentliches Betriebsvermögen in Form des Grundstücks in das Betriebsvermögen des Malerbetriebs übertragen hat, führt dies im Rahmen der Gesamtplanvermutung zu einer steuerpflichtigen Aufdeckung sämtlicher stillen Reserven bei den verbleibenden Wirtschaftsgütern der Schreinerei. Eine Vermeidung der Besteuerung der stillen Reserven wäre nun dann zu vermeiden, wenn zwischen der Übertragung des Grundstücks in den Malerbetrieb und der Übertragung der Schreinerei an den Sohn mindestens 5 Jahre liegen.

Diese unsachgemäße Beurteilung wurde nun durch die Rechtssprechung aufgegeben. Somit können Gestaltungen effizienter umgesetzt werden. Als wegweisendes Urteil bedarf die neue Betrachtungsweise jedoch noch einer hinreichenden Ausgestaltung und Begriffsbestimmung.

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